En la STS Sala de lo Penal 1033/2024, de 14 de noviembre de 2024 (Ponente: Excmo. Sr. D. Antonio del Moral García), se reitera la doctrina jurisprudencial más reciente sobre ciertas cuestiones que es interesante recordar.
En primer lugar, se analiza la posible interrupción de la prescripción por una providencia en la que el Juzgado de instrucción acordaba la práctica de una diligencia (análisis por los peritos de la AEAT de las contingencias tributarias y su posible trascendencia jurídico penal) respecto del recurrente y la sociedad de la que era administrador, cuando ni uno ni otra están todavía imputados en la causa (la imputación se produjo con un Auto del juzgado de dos meses posterior a la citada Providencia).
Al respecto, concluye la Sala (como ya se hizo en instancia) que dicha Providencia habría interrumpido la prescripción puesto que:
«- La interrupción de la prescripción no exige un auto formal de imputación con relato pormenorizado de hechos. Toda resolución judicial que suponga poner en el foco de la investigación a una persona determinada, -o determinable fácilmente, sin necesidad de elucubraciones ni deducciones-, implica que el procedimiento penal en cara esa dirección y se pone de nuevo a cero el crono de la prescripción.
– La interrupción de la prescripción no exige que se llame a la parte pasiva del proceso a declarar como investigado; ni siquiera que se produzca la comunicación prevista en el art. 118 LECrim.(…) Lo decisivo es que un observador externo pueda advertir que esa causa penal se encamina a la averiguación de posibles responsabilidades penales de una persona determinada por virtud de unos hechos, más o menos acotados.
– La forma de la resolución -providencia que no auto- tampoco es trascendente a estos efectos (vid SSTS 31 de octubre de 1992 y 8 de febrero de 1995, ó 148/2008, de 8 de abril y 80/2011, de 8 de febrero, entre muchas).Una providencia, si en su materialidad supone conferir al procedimiento una determinada línea investigadora, es relevante a efectos de prescripción. Es un problema de sustancia y no de forma. (…) Se acuerda la práctica de unas diligencias inequívocamente orientadas a averiguar posibles responsabilidades penales del recurrente, expresamente mencionado, por posibles defraudaciones tributarias y facturaciones falsarias.»
En segundo lugar, se estiman parcialmente dos motivos relacionados con la falta de valoración por el Tribunal de instancia de la declaración del IS de un ejercicio, reduciendo el importe que se considera defraudado. Recuerda la Excma. Sala que “el llamado principio de estanqueidad impositiva no puede ser trasplantado sin matizaciones -y no pocas- al derecho penal. Cuando un plan defraudatorio supone un ahorro fiscal global por la técnica artificiosa de simular que determinados ingresos han de tributar por un concepto distinto del procedente, el importe de lo defraudado no se determina atendiendo a lo dejado de tributar por el impuesto eludido. A esa cantidad deberá restarse lo pagado indebidamente en otro concepto. Por acudir a un ejemplo bien simple: si se disfrazan como ingresos de una sociedad y se tributa por IS lo que genuinamente son rentas personales, rendimientos del trabajo personal, que se escamotean de la declaración del IRPF, la cuota defraudada no vendrá derivada de lo dejado de declarar por IRPF. Esa cantidad habrá que minorarla con lo que se pagó indebidamente por IS en lugar de IRPF.
En este caso, si el mecanismo defraudatorio según la sentencia consistía en llevar al ejercicio de 2008 ingresos devengados en 2007 para acogerse al tipo menos elevado (un 2,5%), lo defraudado no será la totalidad de lo debido y no declarado por IS de 2007 (aunque sí en el de 2008), sino tan solo el 2,5% de esa cifra.”
Se recuerda en esta Sentencia la jurisprudencia más reciente sobre el delito de falsedad documental entre particulares, al haber sido condenado el recurrente con motivo de unas certificaciones y correlativas facturas que reflejaban pagos verdaderos y reales, pero incompletos. Es decir, se recogían partidas y abonos que se ajustaban a la realidad pero se omitían otras partidas, desembolsos y conceptos.
La Sala, estima este motivo por infracción de ley, y absuelve del delito de falsedad, recordado la jurisprudencia más reciente sobre simulación de contratos expuesta en la STS 298/2024 de 8 de abril, en la que se entiende que “las facturas extendidas para documentar unos pagos reales derivados de una contratación simulada no constituyen falsedad”. Así, “la catalogación de esos documentos como simulados no es correcta. Se parte (…) de una indefendible equiparación entre lo que es un documento simulado con un contrato simulado. Los contratos simulados contienen elementos falsarios pues su contenido no se ajusta totalmente a la realidad. No puede decirse, en cambio, que sean documentos simulados en el sentido del art. 390.1.2 CP: «Los documentos en sí son auténticos: exteriorizan lo que realmente han querido plasmar sus intervinientes. La falsedad es ideológica: se ha hecho constar una realidad negocial simulada. Pero el documento, como base que plasma las manifestaciones realizadas, no se ha fingido. Lo simulado es el contrato; no el documento. Para sancionar la simulación contractual existe otro tipo penal que carecería de todo sentido si desbordamos la interpretación literal del art. 390.1.2 introduciendo en su perímetro, a base de jugar con las palabras, simulaciones (se falsea la manifestación; pero no el documento) ideológicas«.
Aplicando dicha doctrina al caso concreto, entiende la Excma. Sala que lo que se simula no es el documento. “Solo se aparenta que lo que refleja constituye la totalidad de la obra o la totalidad del pago. Esa es la realidad simulada.” Destacando que, “todo lo atinente a las falsedades cometidas por particulares está, ciertamente, precisado de nuevas y progresivas aclaraciones jurisprudenciales. Así se viene haciendo (v.gr. con la acotación de lo que debe entenderse por documento mercantil).
Pero en este caso, sin apartarnos de la línea jurisprudencial vigente, sin innovaciones, ha de concluirse que los hechos son atípicos. Se trata de una mera falsedad ideológica cometida por particular, no reconducible a ninguno de los tres primeros apartados del art. 390.1. Para que pueda tener alguna operatividad en este campo el art. 390.1.2 CP, es preciso un documento que recoja algo totalmente inveraz o absolutamente ficticio. Las inveracidades parciales (consignar en una factura un precio distinto del real; no reflejar en el documento la totalidad de las obras; omitir alguno de los conceptos que debieran incluirse…) no desbordan el ámbito del art.390.1.4 CP. Otra exégesis llevaría a tildar de falsedad penalmente relevante cualquier apartamiento, por nimio que fuese, de lo consignado en el documento respecto de la realidad, generando una tipicidad desbocada. Plasmar un solo euro por debajo del precio efectivamente abonado sería delito. Y, como razona en su réplica ( art. 882 LECrim) el recurrente, sería absurdo considerar que solo sería delito si, además de esa factura no ajustada a la realidad, se elaborase a efectos internos, otra sí ajustada al desembolso real. El sentido común y de lo equitativo repele esa conclusión.
Las certificaciones y facturas incompletas no son veraces. Contienen elementos contextualmente falsarios (todo lo que consta es cierto; pero no consta todo lo que debiera constar). Pero es un apartamiento de la realidad, parcial. No permite tildar al documento de simulado en los términos fijados por la jurisprudencia. No se generan esos documentos -utilizando la terminología de nuestra jurisprudencia- para acreditar en el tráfico una relación o situación jurídica inexistente (acto inexistente, con relevancia jurídica para tercero), sino para transmitir una imagen no fiel de una realidad, de una relación existente. Es documento genuino (está confeccionado por los que lo acuerdan); es auténtico en el sentido de que es el realmente acordado y está confeccionado en los términos pactados; pero es parcialmente inveraz en cuanto omite datos. No recoge la totalidad de los pagos y los conceptos, pero los que consigna son reales.
Es inauténtico lo que carece absolutamente de verdad, expresa la sentencia de instancia haciéndose eco de la jurisprudencia. Pues bien, en este caso los documentos no carecen absolutamente de verdad. Se limitan a no recoger una parte de ella. Los documentos aquí analizados, así pues, quedan fuera del campo perfilado por la jurisprudencia que cita la sentencia profusamente.”
La sentencia estima también el Motivo relacionado con la falta de apreciación de la atenuante de dilaciones indebidas, al entender que no asiste razón al Tribunal de instancia cuando considera que no han existido dilaciones indebidas “injustificadas” durante la tramitación de la fase intermedia (que duró más de cinco años debido a diversas variaciones del Tribunal por incidentes de recusación planteados y a traslados y nuevas incorporaciones de Magistrados, así como a la elevación de diversas piezas de Gürtel, cuyo señalamiento no podía hacerse de forma simultánea).
Razona la Excma. Sala que si “por injustificadas se entiende no disculpables o reprochables, estamos ante características compatibles con la atenuante que no invita a escudriñar culpas o responsabilidades. Que por razones justificadas, como el déficit de medios y recursos, humanos y materiales, un procedimiento se ventile de forma parsimoniosa no es obstáculo para apreciar la atenuante. Como dice la propia sentencia «Y en cuanto a las causas del retraso a ponderar para laaplicación de la atenuante, la jurisprudencia ha señalado que ni las deficiencias organizativas ni el exceso detrabajo pueden justificar, frente al perjudicado, una dilación indebida ( SSTS 1086/2007 , 912/2010 y 1264/2011, entre otras; STEDH 20 de marzo de 2012, caso Serrano Contreras c. España )».
Concluyendo que, “no es un problema de buscar responsabilidades, sino de constatar tanto los retrasos, como que quien invocó el derecho no ha contribuido a ellos. (…)
El concepto de «dilaciones indebidas» no lleva implícitas culpabilidades o reproches profesionales. Las conocidas por notorias, deficiencias estructurales de la Administración de Justicia hacen compatible que la lesión del derecho a un proceso ágil con que no pueda atribuirse a nadie en particular de forma fundada la disfunción. Los déficits institucionales no pueden repercutir en el justiciable. Aunque existan datos objetivos que disculpen desde el punto de vista de los intervinientes en el proceso los retrasos, no pueden derivarse sus consecuencias hacía el afectado. Se hace acreedor de la atenuante también cuando las dilaciones obedezcan a situaciones que las explican. Sólo los retrasos imputables a él mismo excluyen la atenuación. Que la lentitud pueda justificarse desde la perspectiva de los agentes intervinientes en el proceso (oficinas judicial y fiscal, partes, ministerio fiscal, integrantes de las diversas Salas de Justicia…) no afecta nada a la cuestión. Eso es lo que conviene ahora destacar. Desde el punto de vista institucional no son justificables y el Poder Público debe ofrecer una respuesta a esa disfunción.”
Aplicando dicha doctrina al caso analizado, concluye la Sala indicando que “han sido las incidencias en la fase intermedia las que han generado un largo impasse hasta la celebración del juicio oral con continuas variaciones en la composición de la Sala por razones procesales (recusaciones), orgánicas (sustituciones, traslados), o laborales (señalamiento de otras causas con idéntica Ponente). Nada de ello es reprochable a quien reclama la atenuante. Tampoco al Tribunal. Sobra aclararlo, pero esto es indiferente. En cuanto a los incidentes de recusación no se trata ya de que se tramitasen rebasando, en ocasiones muy ampliamente, todos los plazos legales, como denuncia el recurrente, sino que en rigor, en cierta manera y desde un punto de vista puramente objetivo, siempre supondrán dilaciones evitables, es decir, que no eran necesarias; que no eran, en ese sentido, debidas. Si prospera el incidente, porque será señal de que un componente del Tribunal debió haber aceptado la recusación. Su indebido posicionamiento provocó los retrasos; si no prospera, porque será señal de que no debió haberse promovido. Es en ese plano objetivo (que no pretende tildar de improcedente ni la decisión convencida del magistrado recusado; ni la iniciativa legitima de la parte) en el que hay que medir las dilaciones, y no en el de las responsabilidades personales.
Al afectado la dilación le perjudica de forma semejante si es fruto de la desidia de algunos funcionarios o de la errada actuación profesional del instructor o del juzgador, o de otra parte, como si es sencillamente, como sucede aquí, el producto de factores supraindividuales vinculados a un mal funcionamiento del sistema en abstracto. El fundamento de la atenuante es el perjuicio objetivo.”
Por último, destacamos el análisis realizado sobre la legitimación de la acusación popular en delitos de defraudación tributaria.
En la sentencia de instancia se negó a varias acusaciones populares la legitimación para ejercitar la acción penal por un delito contra la Hacienda Pública referido al IS y al IVA respecto de dos acusados, así como se les impidió sostener la acción civil frente a los acusados y el responsable civil subsidiario derivada de dichos delitos, puesto que ni el MF ni la AEAT acusaban de dichos delitos.
Antes de entrar en el fondo de la cuestión planteada, la Excma. Sala resuelve una denuncia planteada sobre el momento en el que dicha falta de legitimación se produjo (en sentencia) cuando había sido alegada como cuestión previa. Considera la sentencia de casación que, sin embargo, la forma de actuar de la Sala fue la más prudente y precavida, considerando que “no era ilegal ni improcedente la alternativa -abortar ya en ese momento inicial el procedimiento en esos particulares-; pero, desde luego, se nos antoja más atinada en un juicio ex ante la postura adoptada por el Tribunal. (…)».
Sobre el momento en que debe resolverse cuestiones como la suscitada, recuerda la Sala que el art. 786.3 LECRIM permite ambas posibilidades: en el acto o en sentencia. Y que para inclinarse por una u otra habrán de evaluarse diversos factores. Al respecto recuerda la STS 742/2022 de 20 de julio que analiza la declaración de ilicitud de unas pruebas, en la que se planteó si fue correcto resolver anticipadamente dicha nulidad probatoria o debería haberse esperado a presenciar toda la prueba para resolución sobre la nulidad alegada. Declarándose que “es ese un interrogante de respuesta incierta, a resolver caso por caso. (…) La decisión anticipada del cuestionamiento de la licitud de un medio probatorio, en todo caso, no solo es opción ajustada a la legalidad, sino que incluso, cuando se trata de nulidades probatorias con proyección global y aptas para provocar una metástasis generalizada en todo el material probatorio, comporta, en abstracto, muchas ventajas (aunque también algún inconveniente). Hay que barajar pros (se ahuyenta una posible y sutil contaminación psicológica …) y contras (una eventual revocación provocará la necesidad de repetición del juicio; pueden producirse decisiones prematuras que luego se revelan precipitadas al surgir durante el juicio nuevos elementos con influjo directo o indirecto en lo ya resuelto…).
Es un tema en el que no caben apriorismos. No es lo mismo si se va a expulsar la prueba, que si se va a refrendar su legalidad (supuesto en que hay muchas razones que invitan a diferir la argumentación y decisión a la sentencia)» (énfasis añadido).
Entrando en el fondo del Motivo relacionado con la legitimidad – o no- de la acusación popular para mantener la petición de condena por un delito de defraudación tributaria cuando ni el MF ni la perjudicada, la AEAT, sostienen la acusación, recuerda la Excma. Sala que “la jurisprudencia, sin embargo, pese a reflejar también lo polémico de la cuestión la presencia de algunos votos particulares se ha decantado de forma ya lineal y plenamente consolidada por la respuesta negativa.” En relación con la acción civil “ es obvio -y nadie en la doctrina, que se conozca, ni ningún precedente (a salvo el islote muy singular que representa la STS 751/1993, de 1 de abril) defiende la capacidad de una acusación popular para ejercer pretensiones de índole estrictamente civil patrimonial -reclamar una indemnización- en el proceso penal. Si puede ejercitar esa acción la acusación pública es porque un precepto legal le habilita expresamente. Pero junto al Ministerio Fiscal, únicamente el propio perjudicado constituido como acusación particular o como actor civil está legitimado para pretensiones de esa naturaleza. Es elemental. Ni siquiera otro perjudicado puede arrogarse esa capacidad de accionar.” Añadiendo que, en casos como el presente (delitos tributarios), “la titular del crédito tributario es la Hacienda Pública. Ni en el proceso penal, ni en ningún otro ámbito, unos particulares -individualmente o constituidos en asociación- pueden atribuirse la misión de reclamar en nombre de aquélla créditos tributarios. No hay forma de argumentar con alguna racionalidad jurídica en pro de otra solución. No hay acción popular en ese espacio jurídico de tipo civil o, más bien, tributario, a diferencia de otros territorios (urbanismo, vgr.). Una pena sin responsabilidad civil (argumento aducido) no es ningún contrasentido, ni genera paradoja alguna: sucede siempre que el beneficiario de la responsabilidad civil renuncia a ella.”
En relación con el ejercicio de la acción penal por la acusación popular por delitos contra la Hacienda Pública cuando el MF y la AEAT han renunciado expresamente a solicitar la condena, la Sala recuerda el estado actual de la cuestión en la jurisprudencia, destacando que “la doctrina proclamada por las doctrinas Botín y Atucha no puede entenderse sin la singularidad de cada uno de los supuestos de hecho a los que esta Sala tuvo que dar respuesta. En el primero de ellos – STS 1045/2017-, el Ministerio Fiscal y la acusación particular representada por la Abogacía del Estado instaron el sobreseimiento de la causa, al estimar que no estaba justificada la perpetración del delito contra la hacienda pública que había determinado la inicial incoación de las diligencias. Frente a esta petición de cierre, una acusación popular solicitó la apertura del juicio oral, al entender que sí se había acreditado una conducta defraudatoria para el fisco, con grave perjuicio para el erario público. En el segundo – STS 54/2008-, el Ministerio Fiscal pidió el sobreseimiento de la causa que se había seguido contra una autoridad autonómica, considerando que el delito de desobediencia por el que el propio Fiscal había formulado inicialmente querella criminal, no había quedado debidamente justificado. Frente a esta petición, una acusación popular hizo valer su voluntad de ejercicio de la acción penal, obteniendo la apertura del juicio oral y recurriendo en casación el inicial pronunciamiento absolutorio.
Como puede apreciarse, existe un dato que diferencia conceptualmente ambos precedentes. Mientras que en uno de ellos coinciden en la petición de cierre el Ministerio Fiscal y la acusación particular, en el segundo está ausente cualquier acusación que invoque la defensa del interés particular del perjudicado. Y sólo está presente la acusación pública porque el delito por el que se iniciaron las diligencias -desobediencia- es un delito que, por definición, no admite un perjudicado que pueda monopolizar las consecuencias negativas que, para una u otra persona, haya traído consigo la comisión del ilícito penal. Es, por tanto, una exigencia conceptual, ligada a la naturaleza del delito investigado, la que impide la presencia de un perjudicado directo que, invocando su voluntad de mostrarse parte, pueda asumir el ejercicio de la acusación particular.”
Destaca la Sala que “la línea argumental que late en ambas resoluciones no puede ser abordada con el reduccionismo que se aferra a la obviedad de que un delito contra la hacienda pública, por ejemplo, no puede ser indiferente al interés colectivo. Desde luego, no lo es. Tienen razón quienes reivindican la dimensión social de aquel delito, ligada al deber constitucional que alcanza a todos los ciudadanos de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica (cfr. art. 31 CE). Sin embargo, ese mandato constitucional no agota el bien jurídico protegido en los delitos contra la hacienda pública. (…)
Pero más allá del resbaladizo debate ligado a la determinación del bien jurídico y a sus efectos en el ámbito de la persecución penal de un delito, lo cierto es que la representación procesal del Estado y la defensa del erario público corresponden a la Abogacía del Estado o al funcionario que asuma la defensa oficial de cualquier otro órgano de la Administración Pública. Es evidente, por tanto, que la defensa de los intereses patrimoniales del Estado, con todos los añadidos con los que quiera enriquecerse el bien jurídico, es una defensa profesionalizada, que se hace recaer en la Abogacía del Estado o en aquellos funcionarios que en el ámbito autonómico asumen legalmente ese cometido. Y, como tal, no admite su delegación a cualquier ciudadano que quiera suplir lo que interpreta como censurable inacción de los poderes públicos. (…)
En efecto, cuando el Ministerio Fiscal y el defensor del patrimonio -privado o público-menoscabado por el delito interesan el sobreseimiento de la causa, el Juez debe acordarlo. Así lo impone el art.782.1 de la LECrim, en congruente mandato con la cobertura constitucional de la acción popular -que admite limitaciones legales a su ejercicio- y con el actual estado del proceso penal, entre cuyos fines no se encuentra la simple persecución de un hecho que ni el Fiscal ni la acusación particular consideran delictivo.”